เมนูปิด

คำพิพากษาฎีกาที่4291/2554 
ห้างหุ้นส่วนจำกัด วชิราอพารท์เมนท์โจทก์
กรมสรรพากรที่ 1 กับพวกรวม 5 คนจำเลย
เรื่อง อำนาจในการประเมินรายรับของเจ้าพนักงานประเมิน การหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาอาคาร
กฎหมายที่เกี่ยวข้องพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 17 มาตรา 29
ประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142 มาตรา 225 วรรคหนึ่ง

ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 145 และมาตรา 146

โจทก์มีห้องพักให้เช่าทั้งหมด 111 ห้อง หากมีผู้เช่าเต็มทั้งปีโจทก์จะมีรายได้ 3,660,000.-บาท โจทก์อ้างว่าแสดงรายได้ค่าเช่าห้องพักถูกต้องตามความเป็นจริง แต่กลับปรากฏข้อเท็จจริงจากการสุ่มตรวจห้องพักของโจทก์ครั้งแรก เมื่อวันที่ 18 พฤศจิกายน 2545 ว่า โจทก์มีห้องพักที่ไม่มีผู้เช่าเพียง 16 ห้อง ขณะที่เอกสารแสดงรายละเอียดเกี่ยวกับผู้เช่าห้องพักของโจทก์ระบุว่ามีห้องว่างถึง 62 ห้อง แสดงให้เห็นว่าโจทก์ลงรายการเกี่ยวกับจำนวนผู้เช่าห้องพักของโจทก์ไว้ไม่ถูกต้องครบถ้วน โดยลงจำนวนห้องที่มีผู้เช่าพักไว้น้อยกว่าความเป็นจริง จึงเป็นข้อบ่งชี้ว่าโจทก์แสดงรายรับในส่วนของค่าเช่าห้องพักในแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลต่ำกว่าความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินจึงย่อมมีอำนาจประเมินรายรับของโจทก์เพิ่มขึ้นได้ แต่เมื่อปรากฏว่า ในขณะที่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 เข้าตรวจสภาพกิจการและสุ่มตรวจห้องพักครั้งแรกตลอดจนออกหมายเรียกให้โจทก์มาตรวจสอบไต่สวน ได้ผ่านพ้นช่วงเวลาของรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 พฤษภาคม 2544 ถึงวันที่ 30 เมษายน 2545 ไปแล้ว การที่จะให้พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 ค้นหาข้อเท็จจริงเกี่ยวกับรายได้ค่าเช่าห้องพักของโจทก์ในระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวโดยวิธีตรวจสอบนับจำนวนห้องว่างและจำนวนห้องที่มีผู้เข้าพักจริงในช่วงเวลาที่ผ่านมาแล้วจึงเป็นเรื่องพ้นวิสัยที่จะกระทำได้ อย่างไรก็ตาม แม้การสุ่มตรวจครั้งแรก เมื่อเดือนพฤศจิกายน 2545 และครั้งที่ 2 เมื่อเดือนกุมภาพันธ์ 2547 จะกระทำเพียงวันเดียวในแต่ละเดือน และการสุ่มตรวจทั้งสองครั้งมีระยะเวลาห่างกัน 1 ปีเศษ แต่การสุ่มตรวจครั้งแรกเมื่อวันที่ 18 พฤศจิกายน 2545 ก็ยังอยู่ในช่วงเวลาของรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 พฤษภาคม 2545 ถึงวันที่ 30 เมษายน 2546 ที่โจทก์ถูกประเมิน เมื่อพิจารณารายละเอียดเกี่ยวกับผู้เช่าห้องพักของโจทก์ระหว่าง เดือนพฤษภาคม 2544 ถึงเดือนเมษายน 2546 แล้ว พบว่าผู้เช่าห้องพักของโจทก์ทุกรายจะพักอาศัยโดยมีระยะเวลาการเช่าไม่น้อยกว่า 1 เดือน โดยส่วนใหญ่เกือบทั้งหมดจะมีชื่อเป็นผู้เช่าพักติดต่อกันตลอดมาในช่วงเวลาของทั้งสองรอบระยะเวลาบัญชีพิพาท การที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดรายได้ค่าเช่าห้องพักของโจทก์โดยใช้วิธีนับจำนวนห้องว่าง ที่ตรวจพบจริงจากการสุ่มตรวจทั้งสองครั้งแล้วคำนวณค่าเช่ารวมกันเป็นเงิน 948,000.-บาท จากนั้นนำมาเฉลี่ยค่าเช่าห้องว่างต่อปีเป็นเงิน 474,000.-บาท แล้วนำค่าเช่าห้องว่างเฉลี่ยต่อปีไปหักออกจากรายได้ค่าเช่าห้องพักทั้งปี ผลที่ได้เป็นจำนวนเงิน 3,192,000.-บาท ถือเป็นรายได้ค่าเช่าห้องพักของโจทก์ในแต่ละปีภาษีที่พิพาทนั้น นับว่าเป็นวิธีประเมินที่มีพื้นฐานจากการตรวจสอบหารายได้ที่แท้จริงของโจทก์ในช่วงเวลาใกล้เคียงกัน เชื่อมโยงไปสู่การประเมินรายได้ของโจทก์ในปีภาษีที่พิพาท ซึ่งตามข้อเท็จจริงในคดีนี้ถือได้ว่าเป็นวิธีการประเมินที่เหมาะสมตามสมควรแก่กรณีแล้ว ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดว่าโจทก์มีรายได้ค่าเช่าห้องพัก ในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีที่พิพาทเป็นเงินปีละ 3,192,000.-บาท จึงชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ในข้อนี้ฟังไม่ขึ้น
อาคารที่โจทก์ใช้ในการประกอบกิจการให้เช่าห้องพักปลูกสร้างอยู่ในที่ดินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์ของนาย ส. และนางสาว ก. บุคคลทั้งสองเป็นหุ้นส่วนของห้างโจทก์ โดยนาย ส. เป็นหุ้นส่วนผู้จัดการ เห็นว่า เมื่อนาย ส. และนางสาว ก. ร่วมลงทุนจัดตั้งห้างโจทก์ขึ้น โจทก์ย่อมมีสภาพเป็นนิติบุคคลซึ่งมีสิทธิและหน้าที่ตามกฎหมายแยกต่างหากจากบุคคลทั้งสอง การที่โจทก์เพียงแต่ลงทุนก่อสร้างอาคาร ยังไม่อาจถือว่าอาคารดังกล่าวเป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์ เนื่องจากที่ดินอันเป็นที่ตั้งของอาคารเป็นกรรมสิทธิ์ของ นาย ส. และนางสาว ก. โจทก์จะมีกรรมสิทธิ์ในอาคารดังกล่าวก็ต่อเมื่อโจทก์เป็นผู้มีสิทธิในที่ดินที่ใช้ปลูกสร้างอาคารและได้ใช้สิทธินั้นปลูกสร้างอาคารในที่ดินตามบทบัญญัติมาตรา 146 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ เมื่อไม่ปรากฏว่า โจทก์มีสิทธิปลูกสร้างอาคารในที่ดินของนาย ส. และนางสาว ก. อาคารดังกล่าวจึงตกเป็นส่วนควบของที่ดินและเป็นกรรมสิทธิ์ของนาย ส. และนางสาว ก. ตามมาตรา 145 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ เมื่อโจทก์ไม่ใช่เจ้าของกรรมสิทธิ์อาคาร จึงไม่สามารถนำค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาอาคารมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 พฤษภาคม 2545 ถึงวันที่ 30 เมษายน 2546 ได้ อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น
ตามคำฟ้องโจทก์มิได้โต้แย้งว่า การแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิโดยเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่ไม่ให้โจทก์นำค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินมาถือเป็นรายจ่ายเป็นการไม่ถูกต้องหรือไม่ชอบด้วยกฎหมายอย่างไร คดีจึงไม่มีประเด็นข้อพิพาทในส่วนนี้ การที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยในประเด็นนี้มาจึงไม่ชอบด้วยมาตรา 17 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ประกอบมาตรา 142 แห่งประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง ไม่ก่อให้เกิดสิทธิแก่โจทก์ซึ่งจะอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาได้ และถือว่าเป็นข้อที่มิได้ยกขึ้นว่ากันมาแล้วโดยชอบในศาลภาษีอากรกลาง ตามมาตรา 29 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ประกอบมาตรา 225 วรรคหนึ่ง แห่งประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่รับวินิจฉัย
โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลไม่ถูกต้อง โดยเฉพาะแสดงรายได้ค่าเช่าห้องพักต่ำไปเป็นจำนวนมาก ซึ่งมิใช่เกิดจากการไม่เข้าใจข้อกฎหมายหรือความเข้าใจผิด และยังนำรายจ่ายต้องห้ามหลายรายการมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษี นอกจากนี้ยังได้ความตามคำเบิกความ ของนาง ก. พยานจำเลยซึ่งเป็นผู้ตรวจสอบภาษีโจทก์ว่า ก่อนที่จะมีการออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากร ทุกประเภทของโจทก์ พยานได้ไปตรวจสภาพกิจการของโจทก์แล้วพบข้อไม่ถูกต้อง เกี่ยวกับการแสดงรายได้และรายจ่ายหลายประการ จึงแนะนำให้โจทก์ปรับปรุงรายการภาษีให้ถูกต้องโดยให้ ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 พฤษภาคม 2544 ถึงวันที่ 30 เมษายน 2545 เพิ่มเติม แต่โจทก์ก็ไม่ปฏิบัติตามคำแนะนำ โจทก์จดทะเบียนเป็นนิติบุคคลตั้งแต่วันที่ 13 พฤษภาคม 2537 จึงมีหน้าที่ต้องจัดทำงบดุล งบกำไรขาดทุนและเอกสารประกอบการลงบัญชีให้ครบถ้วนถูกต้องตามที่กฎหมายกำหนด แต่ตามรายงานของผู้สอบบัญชีรับอนุญาตปรากฏผู้สอบบัญชีแสดงความเห็นไว้ว่า โจทก์มิได้จัดให้มีระบบการบันทึกบัญชีที่ดี และเอกสารหลักฐานประกอบการบันทึกบัญชีมีไม่เพียงพอเป็นเหตุให้เกิดข้อจำกัด ในการตรวจสอบรายการบัญชีของโจทก์ ผู้สอบบัญชีจึงไม่สามารถตรวจสอบรายการทางบัญชีดังกล่าวเป็นส่วนใหญ่หรือใช้วิธีการตรวจสอบอื่นให้เป็นที่พอใจได้ และแม้ในระหว่างการตรวจสอบโจทก์จะมอบอำนาจให้นาง ล. ไปพบและให้ถ้อยคำต่อเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 หลายครั้ง แต่เมื่อการตรวจสอบแล้วเสร็จ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้มีหนังสือแจ้งให้โจทก์มารับทราบผลการตรวจสอบในวันที่ 20 กรกฎาคม 2547 โจทก์ก็ไม่มาตามนัดโดยนาย ส. ในฐานะหุ้นส่วนผู้จัดการของโจทก์ มีหนังสือขอผัดผ่อนว่านาย ส. เข้ารับการผ่าตัดไม่สามารถมารับทราบผลการตรวจสอบได้ ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 มีหนังสือแจ้งให้โจทก์มารับทราบผลการตรวจสอบในวันที่ 25 สิงหาคม 2547 นายส. ก็ขอผัดผ่อนอีกโดยขอเลื่อนไปพบเจ้าพนักงานในวันที่ 1 พฤศจิกายน 2547 เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 เห็นว่าโจทก์ประวิงเวลาในการมารับทราบผลการตรวจสอบจึงเสนอให้ผู้บังคับบัญชาแจ้งการประเมินไปยังโจทก์เมื่อเดือนตุลาคม 2547 ดังนี้ จึงไม่อาจฟังว่าโจทก์ให้ความร่วมมือในการตรวจสอบด้วยดี และเมื่อพิจารณาถึงเหตุผลข้อบกพร่องต่างๆ ในการชำระภาษีโดยไม่ถูกต้องของโจทก์ดังที่กล่าวข้างต้นแล้ว เห็นว่า กรณียังไม่มีเหตุอันสมควรเพียงพอที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับที่โจทก์ต้องชำระตามกฎหมายที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้ลดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บจากโจทก์คงเหลือร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมายนั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ในข้อนี้ฟังไม่ขึ้น
อนึ่ง เบี้ยปรับที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ประเมินให้โจทก์ต้องรับผิดชำระในคดีนี้เป็นเงิน 165,736.08 บาท เมื่อศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้ลดเบี้ยปรับดังกล่าวเหลือร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมายและจำเลยทั้งห้าอุทธรณ์ขอไม่ให้ลดเบี้ยปรับ ทุนทรัพย์ที่พิพาทในชั้นอุทธรณ์ของจำเลยทั้งห้าจึงเป็นเงิน 82,868.04 บาท คำนวณค่าขึ้นศาลเป็นเงิน 2,072.05 บาท แต่จำเลยทั้งห้าชำระค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์มาเป็นเงิน 9,132.50 บาท ชำระเกินมา 7,060 บาท ต้องคืนค่าขึ้นศาลส่วนที่เกินนี้แก่จำเลยทั้งห้า
พิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์ นอกจากที่แก้ ในส่วนค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นไปตามคำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลาง คืนค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์ที่จำเลยทั้งห้าชำระเกินมาเป็นเงิน 7,060.- บาท ให้แก่จำเลยทั้งห้า ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์นอกจากที่สั่งคืนให้เป็นพับ

ปรับปรุงล่าสุด: 14-02-2021